Imposta di soggiorno. Corte dei conti Emilia Romagna s. 105/2023. Il gestore della struttura ricettiva è agente contabile AI fini dell’imposta di soggiorno tenuto a rispettare anche gli obblighi dichiarativi previsti dai regolamenti

Nella sentenza 105/2023, la sezione giurisdizionale della Corte dei conti per l’Emilia-Romagna conferma il ruolo di Agente contabile del gestore della struttura ricettiva ai fini dell’imposta di soggiorno, gravato anche dell’obbligo dichiarativo disciplinato dai regolamenti comunali, espressione di un potere che non è stato intaccato dalle norme.

Il giudice contabile ricostruisce la storia dell’imposta e l’evoluzione giurisprudenziale raggiunta fino ad oggi, richiamando i passaggi più significativi delle sentenze di rilievo intervenute sull’argomento.

La vicenda ha ad oggetto la condanna al pagamento in favore del comune della somma dovuta con il vincolo della solidarietà passiva per l’intero importo, oltre rivalutazione monetaria dal giorno di scadenza dei singoli trimestri per i quali è stato omesso il riversamento dell’imposta di soggiorno ed interessi legali sino al momento della integrale soddisfazione. 
Il Collegio ritiene ammissibile l’esercizio dell’azione contabile pur in presenza di un piano di rateizzazione concesso al fine di facilitare il pagamento di quanto dovuto per omesso riversamento dell’imposta di soggiorno.
Tale circostanza non impedisce alla Procura erariale di esercitare la relativa azione per ottenere un titolo giuridico (sentenza di condanna) a tutela dell’erario, laddove il pagamento rateizzato si fondasse su circostanze (volontà di adempiere e disponibilità finanziare delle parti debitrici) che nel tempo potrebbero mutare.

Solo l’effettivo incasso da parte dell’Amministrazione di quanto dovuto dal gestore inadempiente può rivestire efficacia paralizzante (in caso di incasso totale) o decurtante (per l’ipotesi d’incasso parziale) dell’azione di responsabilità amministrativo-contabile, elidendo, in tutto o in parte, il danno erariale incontestabilmente emerso con il mancato riversamento dell’imposta di soggiorno”. (cfr. Corte dei conti Sez. giur. Toscana n. 207 del 2021).

Si riportano alcuni passaggi di rilievo sulla qualifica di Agente contabile:

Il Collegio concorda con quanto argomentato dal Pubblico Ministero nella odierna pubblica udienza in ordine alla sussistenza della giurisdizione della Corte anche dopo la sopravvenuta modifica normativa operata dall’art. 180 del d.l. 34/2020, convertito nella legge 77/2020. 

Infatti:

a) è palese il carattere pubblico dell’ente per il quale il riscuotitore agisce, trattandosi di un comune;

b) altrettanto indubbio è il carattere pubblico del denaro oggetto della gestione, trattandosi di un’imposta di scopo (v. ultimo periodo del c. 1 dell’art. 4 del d.lgs. n. 23/2011, che individua gli interventi da finanziare con il gettito tributario);

c) il titolo in base al quale la gestione è svolta, può consistere in un rapporto di pubblico impiego o di servizio;

d) nella misura in cui i regolamenti comunali affidano al gestore una serie di attività obbligatorie e funzionali alla realizzazione della potestà impositiva dell’ente locale, indubbiamente tra detto soggetto e il comune si instaura un rapporto di servizio, caratterizzato da un contenuto principalmente contabile;

• Con l’inserimento del c. 1-ter all’art. 4 del citato d.lgs. n. 23/2011 è stata attribuita al gestore della struttura ricettiva la nuova qualifica di “responsabile del pagamento dell’imposta di soggiorno, con diritto di rivalsa sui soggetti passivi” del tributo, dettando allo stesso tempo una nuova disciplina sanzionatoria di natura tributaria, in luogo di quella penale, valida sia per le strutture turistiche ricettive, sia per le c.d. “locazioni brevi”.

• L’estensione, a opera del legislatore, della responsabilità del pagamento del tributo ad altro soggetto estraneo al presupposto d’imposta determina la natura giuridica dell’obbligazione del responsabile d’imposta: trattasi di obbligazione solidale ed accessoria a quella principale propria del soggetto passivo. Tuttavia, il responsabile d’imposta non è soggetto passivo e non si può confondere con esso in quanto risponde dell’adempimento obbligazione tributaria solo nel momento in cui il soggetto non versa quanto dovuto.

L’univoca giurisprudenza della Corte dei conti ha sempre affermato la sua giurisdizione nei confronti dei responsabili d’imposta (ad es. notaio) per non aver versato le somme riscosse a titolo di imposta di registro.

Sia nel caso del “responsabile d’imposta”, così come nella ipotesi del “sostituto d’imposta” (surrogato completamente al soggetto inciso dall’obbligazione tributaria in quanto tenuto alla presentazione della relativa dichiarazione delle somme trattenute per conto dell’amministrazione finanziaria, con una funzione eminentemente strumentale, volta ad agevolare il prelievo tributario da parte dell’erario e rendere più sicura l’esazione, cfr. art. 64, c. 1, d.p.r. n. 600/1973) “si può ben affermare che si è in presenza di un rapporto idoneo a fondare gli elementi costitutivi della responsabilità contabile, riscontrandosi nella fattispecie le caratteristiche dell’agente contabile, ex art. 178 r.d. n. 827/1924, conseguente al maneggio di denaro riscosso per conto dell’erario e ad esso destinato, con la conseguenza che esso acquisisce natura di pecunia pubblica.

• Va ricordato che la giurisdizione tributaria è una giurisdizione demolitoria, come quella amministrativa, che necessita dell’impugnazione degli atti impositivi elencati nell’art. 19 del Dlgs n.546 del 1992 nonché, come affermato dalla Corte di Cassazione e dalla Corte Costituzionale, di altri atti che necessariamente devono contenere una pretesa impositiva tra cui, certamente, le sanzioni tributare irrogate ai sensi dell’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 da notificare con un atto impositivo all’albergatore.

La giurisdizione contabile accerta non la legittimità degli atti, compresi quelli impositivi, ma solo l’illecito comportamento dell’albergatore che:

• ometta di versare al Comune le somme pagate dagli ospiti a titolo di imposta di soggiorno che sono fin dal momento della consegna all’albergatore da parte dei soggetti obbligati (ospiti), illico et immediate numerario pubblico e che quindi entrano immediatamente nel patrimonio del Comune;
• ometta di presentare il relativo conto giudiziale

• Ma quali sono gli ulteriori adempimenti previsti dalla legge e dal regolamento comunale previsti dall’art. 180 del DL 34/2020?

Come è evidente anche dal richiamo normativo – che fa salvi gli “ulteriori adempimenti previsti dalla legge e dal regolamento comunale” – tale decreto disciplina il nuovo adempimento dichiarativo (a fini fiscali), da effettuarsi mediante il canale telematico dell'Agenzia delle Entrate, ma non incide in alcun modo sulle modalità e sui tempi di versamento, di norma trimestrali, dell’imposta di soggiorno da parte dei gestori delle strutture ricettive ai Comuni, né tantomeno sulle comunicazioni che si accompagnano a tale riversamento e che sono disciplinate dal regolamento comunale.

In questo senso si evidenzia che le comunicazioni rese ai Comuni congiuntamente al riversamento periodico del gettito non ne rappresentano un adempimento diverso ed autonomo, ma anzi ne costituiscono il complemento necessario per l’amministrazione ad effettuare la contestuale riconciliazione tra versamento, numero di pernottamenti e gestore della struttura ricettiva.

D’altra parte, in molti Comuni, l’effettuazione delle comunicazioni periodiche contestuali al riversamento dell’imposta di soggiorno non costituisce un aggravio per il gestore delle strutture ricettive, ma anzi una facilitazione in quanto consente di ottenere la precompilazione del conto della gestione (cd Modello 21), necessario all’assolvimento degli adempimenti contabili connessi alla qualificazione di agente contabile del gestore delle strutture ricettive.

Alla luce della normativa richiamata, la previsione del nuovo obbligo dichiarativo non assorbe la potestà, che rimane in capo ai Comuni ai sensi dall’art. 52 del Dlgs 446/1997, di disciplinare le modalità di riversamento dell’imposta e le comunicazioni trimestrali collegate.